Ubeskattet løn kan ikke bruges til velgørende formål
Af advokat Lene Juel
Landsskatteretten har netop fastslået, at medarbejdere godt kan bidrage til velgørende formål via lønnen - men det er for egen og ikke de andre skatteyderes regning - uanset det ædle formål.
Baggrund
CSR = Corporate Social Responsibility - virksomhedernes sociale ansvarlighed - er der rigtig meget fokus på for tiden, og der arbejdes meget på, hvordan man som virksomhed bedst udøver CSR for helt basalt at kunne gøre en god forskel i verden og samtidig "brande sig" positivt både i forhold til kunder, leverandører, medarbejdere mv. En dansk virksomhed var kommet på den idé at ville etablere et tv-show med indsamling til fordel for en række almenvelgørende eller almennyttige foreninger, der alle sammen var på SKATs liste over foreninger, der er godkendt til at modtage bidrag, så bidragyderen efter en regel i ligningsloven kan få et skattemæssigt fradrag op til et årligt maksimumbeløb på 14.500 kr. (2010).
Det var imidlertid ikke tanken at bruge den særlige fradragsmulighed i ligningsloven. Indsamlingen skulle derimod foregå på den nye måde, at medarbejdere, der var ansat i forskellige virksomheder over hele landet, under tv-showet kunne klikke sig ind på et website oprettet for den virksomhed, hvor medarbejderen var ansat, og indgå en bindende aftale om at give afkald på en del af sin løn eller en fremtidig lønstigning i det næste år.
Medarbejderen kunne samtidig på websiten tilkendegive, hvilken velgørende forening medarbejderen gerne ville have, at virksomheden skulle støtte.
Ledelsen i den virksomhed, hvor medarbejderen var ansat, kunne under showet følge med i, hvor meget løn virksomhedens medarbejdere havde givet afkald på, og hvilke foreninger medarbejderne gerne så, at virksomheden støttede. På den baggrund kunne ledelsen under tv-showet løbende beslutte sig for, hvor meget virksomheden ville donere og til hvilke formål.
"Skattefidusen"
"Skattefidusen" - hvis man kan være bekendt at bruge så grimt et udtryk om så smukt et formål - bestod i, at medarbejderne ikke ville blive beskattet af den løn, som de gav afkald på.
For en medarbejder, der betaler topskat, ville den største del af "regningen" - svarende til ca. 56 kr. for hver 100 kr., der blev givet afkald på - for medarbejderens velgørenhed således ende med at blive båret af de øvrige skatteydere, mens medarbejderen selv ville ende med at miste 44 kr. for hver 100 kr. medarbejderen donerede.
Den kvikke læser vil nu måske spørge - hvad med det skattemæssige fradrag, som jeg nævnte i indledningen; kunne medarbejderne så ikke bare have fået det i stedet for, i hvert fald op til 14.500 kr. pr. år? Og så havde det vel været det samme? Svaret er imidlertid, at de kunne godt have fået det særlige fradrag, hvis man lavede lidt om på konstruktionen - men det havde ikke været lige så godt ud fra et skattebesparelsessynspunkt.
Sagen er nemlig, at det ikke er alle fradrag i skattelovgivningen, der er lige gode. Fradrag for bidrag til velgørende foreninger mv. efter den særlige regel i ligningsloven er sammen med en række andre fradrag i ligningsloven - f.eks. befordringsfradraget, fradraget for børnebidrag mv. - skatteteknisk ordnet således, at de "kun" giver fradrag i kommuneskatten, sundhedsskatten mv., men ikke i topskatten til staten. Derfor får fradraget kun en begrænset fradragsværdi, i 2010 svarende til ca. 33 %. Fradragsværdien for disse såkaldt ligningsmæssige fradrag vil i øvrigt som følge af den seneste skattereform blive yderligere nedsat fra 2012 og ender i 2019 på ca. 25,5 %.
Kan man derimod få mulighed for slet ikke at regne lønindtægten med i sin skattepligtige indkomst, har fradraget (som så egentlig ikke er et fradrag, men en bortseelsesret) ofte en langt højere skattemæssig værdi, nemlig op til de 56 %, som svarer til den maksimale skat, som lønnen kunne være blevet pålagt.
For de borgere, der ikke betaler topskat, er forskellen mellem de to modeller dog begrænset.
Man skal beskattes af indkomstafkald, hvis man bestemmer, hvem der skal have pengene
Skatterådet og Landsskatteretten var enige om, at den nye kreative indsamlingsform, der involverede medarbejderne, ved at de skulle give afkald på en del af deres fremtidige løn, ikke kunne gennemføres, uden at medarbejderne blev beskattet af den løn, som de gav afkald på.
Baggrunden for resultatet er, at man ikke efter den skatteretlige teori og praksis kan give afkald på en indtægt og samtidig bestemme, hvem der skal have pengene - så har man jo i virkeligheden ikke givet afkald på indtægten, men har faktisk disponeret over pengene, og så skal man også beskattes.
Hvis man som medarbejder skal bidrage til velgørende formål via sin løn, er det altså af nettolønnen efter skat - uanset hvor nobelt formålet er. Medarbejderne kan så få et begrænset ligningsmæssigt fradrag i indkomsten efter de faste regler for bidraget.
KR-Kommentar
Afgørelsen må nok forventes at skabe en del røre - ikke mindst nu hvor der netop er megen fokus på CSR-arbejde og forskellige velgørenhedsinitiativer både i virksomhederne og samfundet som helhed.
Afgørelsen er måske nok korrekt ud fra en stringent skattemæssig betragtning - i hvert fald hvis man lægger til grund, at medarbejderne ville have et retskrav på, at deres respektive arbejdsgivervirksomhed donerede et beløb, der mindst svarede til lønafkaldet til den velgørende forening, som medarbejderen havde peget på i forbindelse med lønafkaldet.
Det kan imidlertid godt tænkes at falde nogen for brystet, at medarbejderne godt ville kunne arbejde gratis direkte for den samme velgørende forening uden at blive beskattet af det - eller at medarbejderne med skattemæssig virkning efter andre regler godt kunne have givet afkald på løn for at få arbejdsgiveren til at betale for en uddannelse eller en computer til sig selv.
Datterselskabsaktier - nominel ejerandel afgørende
Af advokat Henrik Stig Lauritsen
Skatterådet har bekræftet, at det er den nominelle ejerandel, der er afgørende, når det skal afgøres, om aktier og anparter kan kvalificeres som datterselskabsaktier.
Baggrund
Efter gennemførslen af skatteformen er det afgørende for den skatteretlige behandling af selskabers aktiebesiddelser, om aktierne skal kvalificeres som datterselskabsaktier/koncernselskabsaktier eller porteføljeaktier. For så vidt angår datterselskabsaktier/koncernselskabsaktier, er såvel udbytter som avancer skattefrie, mens det modsatte er tilfældet for porteføljeaktier.
Ved datterselskabsaktier forstås som udgangspunkt aktier, som ejes af et selskab, der ejer mindst 10 % af aktiekapitalen i datterselskabet.
Efter lovteksten lægges der umiddelbart alene vægt på ejerskab til den nominelle aktiekapital. Dette understøttes af, at lovgiver - såfremt det havde været hensigten, at der skulle anlægges en anden vurdering end den rent nominelle - i lovteksten kunne have fastsat supplerende eller alternative kriterier som eksempelvis stemmevægt. Dette er imidlertid ikke tilfældet.
Lovens forarbejder indeholder dog ikke fortolkningsgrundlag, der specifikt belyser betydningen af eksistensen af forskellige aktieklasser.
Bindende svar afsagt af Skatterådet
Ifølge Skatterådet er det, i overensstemmelse med ordlyden af aktieavancebeskatningsloven, ejerandelen af aktiekapitalen, der er afgørende, når det skal afgøres, om en aktiepost skal kvalificeres som datterselskabsaktier/koncernselskabsaktier eller porteføljeaktier. Eventuelle forskelle i udbytterettigheder skal således ikke tillægges betydning ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om datterselskabsaktier/koncernselskabsaktier eller porteføljeaktier.
Begrundelsen herfor er ifølge Skatterådet, at det ikke fremgår af forarbejderne til loven eller selve lovteksten, at der skal tages højde for forskelle i stemmerettigheder og øvrige vedtægts- eller aktionæroverenskomstbestemte forskelle på aktieklasser.
Pensionskasser fritaget for tinglysningsafgift
Af advokat Peter Nordentoft
Skatterådet har i et bindende svar bekræftet, at pensionskasser kan fritages for betaling af variabel tinglysningsafgift ved selskabsretlige omstruktureringer. Overdragelse af en ideel andel af ejendomme ejet i sameje udløser dog som hovedregel afgift.
Fritagelse for tinglysningsafgift
I henhold til tinglysningsafgiftsloven betales der afgift ved tinglysning af ejerskifte af fast ejendom. Afgiften udgør som udgangspunkt en fast grundafgift på 1.400 kr. og en variabel tillægsafgift på 0,6 % af ejerskiftesummen, dog mindst af den ejendomsværdi der senest er offentliggjort på tidspunktet for anmeldelse til tinglysning.
I forbindelse med overdragelse af fast ejendom skal der derfor som udgangspunkt betales fuld tinglysningsafgift. Derimod udløser indirekte overdragelse af fast ejendom eller andele deraf ved salg af aktier mv. og andre andele i juridisk enheder ikke tinglysningsafgift.
Efter tinglysningslovens § 6a udgør tinglysningsafgiften desuden kun 1.400 kr. for tinglysning af "adkomstændring ved selskabers mv. fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver til sådanne selskaber".
Der betales således ikke variabel tillægsafgift ved sådanne selskabsretlige omstruktureringer.
Tilførsel af aktiver
Tilførsel af aktiver defineres i relation til tinglysningsafgiftsloven som "den transaktion, hvorved et selskab m.v. uden at være opløst tilfører den samlede eller en eller flere grene af sin virksomhed til et andet selskab m.v. mod at få tildelt aktier m.v. i det modtagende selskabs kapital. Ved en gren af en virksomhed forstås alle aktiver og passiver i en afdeling af et selskab m.v., som ud fra et organisationsmæssigt synspunkt udgør en selvstændig bedrift, dvs. en samlet enhed, der kan fungere ved hjælp af egne midler."
Det er ikke en betingelse efter tinglysningsafgiftsloven, at transaktionen gennemføres skattefrit (med succession).
Når ét selskab mv. indskyder en ejendom i et andet selskab mv. og alene vederlægges med aktier mv., kan dette indskud dermed ske uden betaling af variabel tinglysningsafgift, når ejendommen udgør eller overføres som en del af "en gren af en virksomhed".
Efter praksis anses i hvert fald en udlejningsejendom normalt for at udgøre en virksomhedsgren.
"Selskaber mv."
Tinglysningsafgiftslovens generelle henvisning til "selskaber mv." har givet anledning til en vis tvivl om fritagelsens rækkevidde.
Generelt antages det dog, at bestemmelsen omfatter aktieselskaber, herunder kommanditaktieselskaber, og andre selskaber eller foreninger, hvor ingen af deltagerne eller medlemmerne hæfter personligt for selskabets eller foreningens forpligtelser, og SKAT har i overensstemmelse hermed tidligere anset bl.a. aktie- og anpartsselskaber, partnerselskaber, foreninger (herunder forbrugs- og produktionsforeninger) samt stiftelser, legater, fonde og selvejende institutioner for at være "selskaber mv." i lovens forstand.
Det bindende svar
Skatterådet har nu behandlet disse spørgsmål i et nyt bindende svar.
Det bindende svar blev indhentet af en række pensionskasser, som ud over at eje hver deres ejendomsselskab også havde direkte ejerskab til nogle udlejningsejendomme. Visse af ejendommene var ejet af pensionskasserne i sameje, således at hver pensionskasse alene besad en ideel andel af disse ejendomme.
Pensionskasserne ønskede nu at samle deres ejendomsbesiddelser i de selvstændige ejendomsselskaber. Hver enkelt pensionskasse ville derfor overdrage hovedparten af sine ejendomme, inkl. de ideelle andele i ejendommene ejet i sameje, til den pågældende pensionskasses ejendomsselskab.
Overdragelsen ville blive gennemført ved en (skattepligtig) tilførsel af aktiver, dvs. i form af et apportindskud, hvor pensionskassen alene modtog vederlag i nye aktier.
Spørgsmålet var herefter, om denne overdragelse opfyldte betingelserne for afgiftsfritagelse.
Skatterådet fandt, at pensionskasserne, der var organiseret som foreninger med begrænset hæftelse, kunne anses for "selskaber mv." og derfor kunne drage fordel af afgiftsfritagelsen.
Pensionskasserne kunne derfor overdrage deres udlejningsejendomme til ejendomsselskaberne uden betaling af variabel afgift.
Afgiftsfritagelsen kunne imidlertid ikke anvendes ved overdragelse af de ideelle andele i de ejendomme, der var ejet i sameje, da en ideel andel af en ejendom ikke kan anses for en gren af en virksomhed.
Var alle ideelle andele blevet indskudt i det samme selskab, ville de enkelte overdragelser dog tilsammen kunne anses for en afgiftsfritaget tilførsel af aktiver.
Bemærkninger
Det bindende svar fra Skatterådet er ikke overraskende og harmonerer med tidligere praksis. Dog kan der stilles spørgsmålstegn ved den sidste del af Skatterådets svar, eftersom en ideel andel i en udlejningsejendom efter omstændighederne vil kunne anses for en interessentskabsandel, hvis udlejningsejendommen danner rammen om en fælles erhvervsvirksomhed. Overdragelse af selskabsandele, herunder I/S-andele, kan ikke pålægges tinglysningsafgift. Mens interessentskaber skattemæssigt er transparente, gælder dette således ikke i forhold til afgiftslovgivningen.
Gaver til fond fra selskab
Af advokat Lene Juel
Et selskab kan godt - under visse betingelser - give gaver til en fond, som hovedaktionæren gerne vil støtte, uden at hovedaktionæren skal beskattes af gaverne fra selskabet til fonden som udlodning.
Baggrund
Beslutninger i et selskab om, hvad selskabet skal bruge penge på, træffes formelt af selskabets besluttende organer, men vil i realiteten ikke kunne undgå at være udslag af fysiske personers valg, idet beslutningen om at støtte det ene eller andet formål vil være drevet af de fysiske personer, der sidder i bestyrelsen, er direktører i selskabet mv. Disse personers personlige sympatier vil derfor ofte være udslagsgivende for selskabets valg.
Selskabsretligt kan aktie- og anpartsselskaber yde gaver til almennyttige eller dermed ligestillede formål, hvis det i øvrigt kan anses for rimeligt i forhold til selskabets økonomiske stilling og omstændighederne i øvrigt.
Skatteretligt kan et selskabs gaver imidlertid udløse beskatning af hovedaktionæren. Hvis en hovedaktionær foranlediger, at selskabet foretager udbetalinger til formål, som udelukkende eller i det væsentlige tilgodeser hovedaktionærens personlige interesser, beskattes aktionæren af udbetalingerne. Selskabet får ydermere ikke fradrag for ydelserne.
Skattepraksis
Det afgørende er efter skattepraksis, om hovedaktionæren har en direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i at begunstige en bestemt gavemodtager. Hvis det er tilfældet, sker der udlodningsbeskatning af hovedaktionæren. Har hovedaktionæren derimod alene en ideel interesse i at fremme en forenings/fonds almennyttige formål, sker der ikke udlodningsbeskatning.
Skattepraksis kan opsummeres til, at gaver til en fond eller virksomhed/organisation, der ikke har et almennyttigt eller almenvelgørende formål, udløser udlodningsbeskatning hos hovedaktionæren og ingen fradragsret hos selskabet.
Gaver til en fond, forening mv., der er godkendt som almennyttige og almenvelgørende mv. efter ligningslovens § 8 A eller efter ligningslovens § 12 (løbende ydelser), kan efter praksis derimod godt gives af et selskab, uden at hovedaktionæren beskattes af tildelingerne til det almennyttige formål.
Den konkrete sag
I den sag, der netop er afgjort af Skatterådet, var det spørgsmålet, om der skulle ske beskatning af hovedaktionæren i et tilfælde, der lå midt imellem de to yderpunkter.
Hovedaktionærens to selskaber ville således give gave til en fond, der havde et almennyttigt formål, men som ikke var godkendt af SKAT efter ligningslovens § 8 A eller § 12. Fonden kunne heller ikke blive godkendt efter nogen af bestemmelserne, fordi fonden ikke opfyldte alle SKATs betingelser for en godkendelse.
For at godkende en fond eller forening efter ligningslovens §§ 8 A og 12 opstiller SKAT således følgende grundbetingelser:
- Midlerne anvendes til fordel for en kreds af personer, der ikke geografisk eller på anden måde er begrænset til et befolkningsunderlag på under 40.000.
- Antallet af gavegivere til EU/EØS overstiger 100 i gennemsnit om året over en 3-årig periode.
- Den årlige bruttoindtægt eller formuen (egenkapitalen) overstiger 150.000 kr.
Den fond, der i sagen var tale om, opfyldte betingelse nr. 1 og 3, men ikke betingelse nr. 2, idet hele fondens grundkapital var indskudt af to personer. Kravene til antallet af gavegivere for at opnå godkendelse efter ligningslovens § 8 og § 12 var således ikke opfyldt.
Skatterådet: ikke økonomisk eller personlig interesse
Uanset at fonden ikke kunne godkendes efter ligningslovens § 8, fandt Skatterådet imidlertid, at selskabets gave til fonden ikke skulle udlodningsbeskattes hos hovedaktionæren.
Skatterådet lagde vægt på, at fondens formål i henhold til vedtægterne hovedsageligt var af almennyttig/almenvelgørende karakter, og at der ikke var tillagt stifterne, selskaberne eller disses hovedaktionærer særlige rettigheder.
Det var derfor Skatterådets vurdering, at gaven fra selskaberne ikke blev ydet som konsekvens af hovedaktionærens direkte eller indirekte økonomiske eller personlige interesse.
Rettigheder til olie – og gasfelter i USA ikke afskrivningsberettiget udbytteret
Af Specialkonsulent Kia Pham
Landsskatteretten har i en nyere afgørelse afvist, at investeringer i amerikanske olie- og gasrettigheder kan anses for en afskrivningsberettiget udbytteret. Investeringerne skulle i stedet anses for erhvervelse af ejerandele i anpartsprojekter. Overskud fra investeringerne skulle derfor beskattes som kapitalindkomst, og underskud kunne alene fremføres til modregning i positiv skattepligtig indkomst i et senere indkomstår fra samme virksomhed.
Afskrivning af udbytteret
Personer, der erhverver goodwill, andre immaterielle rettigheder eller en ret ifølge en udbytte-, forpagtnings- eller lejekontrakt, kan fra og med anskaffelsesåret afskrive 1/7 af anskaffelsessummen i den personlige indkomst.
Skatteyderen havde i den ovenfor nævnte sag investeret i en række underskudsgivende olie- og gasrettigheder i USA.
I indkomståret 2001 og 2002 havde skatteyderen selvangivet indkomster fra de nævnte investeringer med et underskud på henholdsvis 230.365 kr. og 304.738 kr.. I de selvangivne indkomster havde skatteyderen fratrukket afskrivningerne efter den ovenfor nævnte regel og havde i øvrigt fratrukket de relaterede renteudgifter.
Efter en konkret vurdering af aftalegrundlaget fandt landsskatteretten imidlertid, at der var tale om investering i anpartsprojekter og ikke køb af allerede eksisterende udbytterettigheder.
Efter de amerikanske skatteregler kunne rettighederne opdeles i kategorierne "an operating interest/working interest" og "an non operating interest/royalty". De afgørende forskelle mellem de to kategorier er, at ejeren af en "working interest" hæfter for samtlige omkostninger i forbindelse med driften af olie- og gaskilden og kan afskrive på driftsmateriel samt fortage nedskrivninger på mineralerne, mens ejeren af en "non-operating interest" ikke hæfter for nogen del af driftsomkostningerne, men alene modtager en andel af overskuddet, samtidig med at de alene kan foretage nedskrivning på mineralerne.
Herudover skal indkomst fra en "working interest" betragtes som indkomst fra en erhvervsmæssig virksomhed.
Ifølge de tinglyste aftaler havde skatteyderen erhvervet en "working interest". Endvidere fremgik det, at der både blev overdraget materielle og immaterielle rettigheder, at skatteyderen hæftede begrænset for driften, herunder et eventuelt underskud, og ville miste sin ejerandel, hvis han ikke betalte.
De nævnte forpligtelser stemmer ikke overens med de rettigheder og forpligtelser, der sædvanligt følger af en udbytteret. Retten fandt derfor, at overskud fra investeringerne skulle behandles som indkomst fra erhvervsmæssig virksomhed. Eftersom antallet af ejere var større end 10, og skatteyderen ikke deltog i virksomhedens drift i væsentligt omfang, skulle investeringerne behandles som investeringer i anpartsprojekter.
Overskud fra investeringerne skulle således beskattes som kapitalindkomst, og underskud vil alene kunne modregnes i positiv skattepligtig indkomst i et senere indkomstår fra samme virksomhed.